Inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas, y participaciones en acuerdos conjuntos

Norma Internacional de Contabilidad 12 – Impuesto a las Ganancias Reconocimiento de pasivos y activos por impuestos diferidos Inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas, y participaciones en acuerdos conjuntos

[Referencia:
Ejemplos Ilustrativos Parte A párrafos 15 a 17

Ejemplos Ilustrativos Parte B párrafos 12 y 13

Ejemplos Ilustrativos: ejemplo ilustrativo 3 de cálculo y presentación]

Aparecen diferencias temporarias cuando el importe en libros de las inversiones financieras en subsidiarias, sucursales y asociadas, o de las participaciones en acuerdos conjuntos (igual a la porción que represente la participación del inversor en los activos netos de la subsidiaria, sucursal, asociada o participada, contando incluso con el importe en libros de la plusvalía) sea diferente de su base fiscal (que a menudo coincide con el costo).^E13 Estas diferencias pueden surgir en las más variadas circunstancias, como por ejemplo:

por la existencia de ganancias no distribuidas en las subsidiarias, sucursales, asociadas o acuerdos conjuntos;
por las diferencias de cambio, cuando la controladora y su subsidiaria estén situadas en diferentes países; y
por una reducción en el importe en libros de las inversiones en una asociada, como consecuencia de haber disminuido el importe recuperable de la misma.

En los estados financieros consolidados, la diferencia temporaria puede ser diferente de la diferencia temporaria registrada en los estados financieros individuales de la controladora, sí ésta contabiliza, en sus estados financieros, la inversión al costo o por su valor revaluado. [Referencia:párrafos 9 a 14, NIC 27]

E13

[IFRIC® Update, julio de 2014, Decisión de Agenda, “NIC 12 Impuesto a las Ganancias—reconocimiento de impuestos diferidos para un activo único en sociedad instrumental” El Comité de Interpretaciones recibió una solicitud de aclaración de la contabilización del impuesto diferido en los estados financieros consolidados de la controladora, cuando una subsidiaria tiene solo un activo (el activo interno) y la primera espera recuperar el importe en libros del activo interno vendiendo las acciones de la subsidiaria (las acciones). El Comité de Interpretaciones destacó que:

el párrafo 11 de la NIC 12 requiere que la entidad determine las diferencias temporarias en los estados financieros consolidados comparando los importes en libros de los activos y pasivos en los estados financieros consolidados con la base fiscal apropiada. En el caso de un activo o un pasivo de una subsidiaria que cumplimenta declaraciones fiscales separadas, este es el importe que será tributable o deducible en el momento de la recuperación (liquidación) del activo (pasivo) en la declaración fiscal de la subsidiaria.
el requerimiento del párrafo 11 de la NIC 12 se complementa con el requerimiento del párrafo 38 de la NIC 12 para determinar la diferencia temporaria relativa a las acciones mantenidas por la controladora en la subsidiaria comparando la participación de la controladora en los activos netos de la subsidiaria en los estados financieros consolidados, incluyendo el importe en libros de la plusvalía, con la base fiscal de las acciones a efectos de la declaración fiscal de la controladora.

El Comité de interpretaciones también destacó que estos párrafos requieren que una controladora reconozca los impuestos diferidos relacionados con el activo interno y los impuestos diferidos relacionados con las acciones si:

las leyes fiscales atribuyen bases de impuestos separadas para el activo interno y para las acciones;
en el caso de activos por impuestos diferidos, las diferencias temporarias deducibles relacionadas pueden utilizarse como se especifica en los párrafos 24 a 31 de la NIC 12; y
no se aplican las excepciones específicas de la NIC 12.

El Comité de Interpretaciones destacó que se plantearon algunas preocupaciones con respecto a los requerimientos actuales de la NIC 12. Sin embargo, el análisis y evaluación de estas preocupaciones requeriría un proyecto más amplio del que podría realizar el Comité de Interpretaciones en nombre del IASB. Por consiguiente, el Comité de Interpretaciones decidió no tener en cuenta la cuestión en su agenda, pero en su lugar recomendar al IASB que debería analizar y evaluar estas preocupaciones en su proyecto de investigación sobre Impuestos a las Ganancias.]

Análisis

Una entidad debe reconocer un pasivo por impuestos diferidos en todos los casos de diferencias temporarias imponibles asociadas con inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas, o con participaciones en acuerdos conjuntos, excepto que se den conjuntamente las dos condiciones siguientes:

la controladora, inversor, participante en un negocio conjunto u operador conjunto sea capaz de controlar el momento de la reversión de la diferencia temporaria; y
es probable que la diferencia temporaria no revierta en un futuro previsible.^E14

E14

[IFRIC® Update, julio de 2007, Decisión de Agenda, “NIC 12 Impuesto a las Ganancias—Impuestos diferidos que surgen de ganancias en el extranjero no remitidas”

Se solicitó al CINIIF que proporcionara guías sobre si las entidades deberían reconocer un pasivo por impuestos diferidos con respecto a diferencias temporarias que surgen porque los ingresos en el extranjero no son imponibles a menos que se remitan a la jurisdicción sede de la entidad. Los ingresos en el extranjero en cuestión no surgían de una subsidiaria, asociada o negocio conjunto en el extranjero.

La solicitud se refería al párrafo 39 de la NIC 12 y destacó que, si los ingresos en el extranjero surgieron de una subsidiaria, sucursal, asociada o participación en un negocio conjunto y cumplían las condiciones del párrafo 39(a) y (b) de la NIC 12, no se reconocerían pasivos por impuestos diferidos. La solicitud destacaba que la NIC 12 no incluye un definición de sucursal. Por ello, se solicitaron guías sobre lo que constituye una sucursal. Incluso si el ingreso no surgió de una sucursal, la petición solicitaba aclaración sobre si la excepción del párrafo 39 podría aplicarse por analogía a otros ingresos en el extranjero similares.

El CINIIF destacó que el Consejo estaba considerando el reconocimiento de pasivos por impuestos diferidos por diferencias temporarias relacionadas con inversiones en subsidiarias, sucursales, asociadas y negocios conjuntos como parte de su proyecto de Impuestos a las Ganancias. Como parte de su proyecto, el Consejo había decidido provisionalmente eliminar el concepto de “sucursales” de la NIC 12 y modificar la redacción de la excepción para subsidiarias para restringir su aplicación. El equipo del proyecto había sido informado de la cuestión planteada con la CINIIF.

Puesto que la emisión estaba siendo abordada por un proyecto del Consejo que se esperaba que estuviera completado en un futuro próximo, el CINIIF decidió no añadir la cuestión a su agenda.]

Análisis

Puesto que la controladora tiene poder para establecer la política de dividendos de su subsidiaria, será capaz también de controlar el momento de la reversión de las diferencias temporarias asociadas con la inversión (entre las que figurarán no solo las diferencias temporarias derivadas de ganancias no distribuidas, sino también las relacionadas con eventuales diferencias de conversión [Referencia:NIC 21]). Además, con frecuencia podría ser muy difícil estimar la cuantía de impuestos [Referencia:párrafo 2] a pagar cuando las diferencias temporarias reviertan. Por tanto, cuando la controladora haya estimado que tales ganancias no serán objeto de distribución en un futuro previsible, no procederá a reconocer un pasivo por impuestos diferidos. Las mismas consideraciones se aplican en el caso de las sucursales.

Análisis

Los activos y pasivos no monetarios de una entidad se medirán en términos de su moneda funcional (véase la NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera). Si las pérdidas o ganancias fiscales de la entidad (y, por tanto, la base fiscal de sus activos y pasivos no monetarios) se calculan en una moneda distinta, las variaciones en la tasa de cambio darán lugar a diferencias temporarias, que producirán el reconocimiento de un pasivo por impuestos diferidos o de un activo (en este último caso, en las condiciones establecidas por el párrafo 24). El impuesto diferido resultante se cargará o abonará a los resultados del periodo (véase el párrafo 58).^E15

E15

[IFRIC® Update, enero de 2016, Decisión de Agenda, “NIC 12 Impuesto a las Ganancias—Reconocimiento de impuestos diferidos por el efecto de variaciones en la tasa de cambio”

El Comité de Interpretaciones recibió una solicitud con respecto al reconocimiento de los impuestos diferidos cuando las bases impositivas de los activos y pasivos no monetarios de una entidad se determinan en una moneda que es diferente de su moneda funcional. La cuestión es si los impuestos diferidos que proceden de variaciones en la tasa de cambio sobre las bases impositivas de activos no corrientes se reconocen a través del resultado del periodo.

El Comité de Interpretaciones destacó que el párrafo 41 de la NIC 12 Impuestos a las Ganancias señala que cuando la base impositiva de un activo o pasivo no monetario se determina en una moneda que es diferente de la moneda funcional, surgen diferencias temporarias dando lugar a un activo o pasivo por impuestos diferidos. Este impuesto diferido no surge de una transacción o suceso que se reconoce fuera del resultado del periodo y se carga o abona, por ello, al resultado del periodo de acuerdo con el párrafo 58 de la NIC 12. Estos cargos o abonos por impuestos diferidos se presentarían con otros impuestos diferidos, en lugar de con ganancias o pérdidas por diferencias de cambio, en el estado del resultado del periodo.

El Comité de Interpretaciones también destacó que el párrafo 79 de la NIC 12 requiere que se revelen los componentes principales del gasto (ingreso) fiscal. El Comité de Interpretaciones observó que cuando las variaciones en la tasa de cambio son la causa de un componente principal del cargo o abono del impuesto diferido, una explicación de esto de acuerdo con el párrafo 79 de la NIC 12 ayudaría a los usuarios de los estados financieros para comprender el gasto (ingreso) fiscal del periodo.

A la luz de los requerimientos de las NIIF, el Comité de Interpretaciones determinó que no eran necesarias ni una Interpretación ni una modificación. Por consiguiente el Comité de Interpretaciones decidió no añadir estos temas a su agenda.]

Análisis

La entidad que ha invertido en una asociada no controla esta entidad, y normalmente no está en posición de determinar su política de dividendos. Por tanto, en ausencia de un acuerdo que establezca que los dividendos de la asociada no serán distribuidos en un futuro previsible, la entidad inversora procederá a reconocer un pasivo por impuestos diferidos, nacido de las diferencias temporarias imponibles relacionadas con su inversión en la asociada. En algunos casos, el inversor puede no ser capaz de determinar la cuantía de los impuestos que tendría que pagar si recuperase el costo de su inversión en una asociada, pero puede determinar que serán iguales o superiores a un mínimo. En tales casos, el pasivo por impuestos diferidos se mide por referencia a ese mínimo.

Análisis

El acuerdo entre las partes para crear un acuerdo conjunto contempla el reparto de las ganancias y establece si la decisión sobre estos temas exige el consentimiento de todos los participantes, o de un grupo de los mismos. Cuando el participante en un acuerdo conjunto u operador conjunto puede controlar el calendario de la distribución de su parte en las ganancias del acuerdo conjunto, y es probable que no se repartan su parte de los dividendos en un futuro previsible, no tendrá que reconocer ningún pasivo por impuestos diferidos.

Análisis

Una entidad debe reconocer un activo por impuestos diferidos, para todas las diferencias temporarias deducibles procedentes de inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas, o de participaciones en acuerdos conjuntos, solo en la medida que sea probable que:

las diferencias temporarias reviertan en un futuro previsible; y
se disponga de ganancias fiscales contra las cuales puedan utilizarse las diferencias temporarias.

Análisis

Al decidir reconocer o no activos por impuestos diferidos, por las diferencias temporarias asociadas con sus inversiones en entidades subsidiarias, sucursales y asociadas, o con participaciones en acuerdos conjuntos, la entidad considerará las guías establecidas en los párrafos 28 a 31.

Análisis

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