Definiciones
6
Los términos siguientes se usan en esta Norma con los significados que a continuación se especifican:
Inventarios son activos:
(a) poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación;E1, E2
(b) en proceso de producción con vistas a esa venta; o
(c) en forma de materiales o suministros que serán consumidos en el proceso de producción o en la prestación de servicios.E3
Valor neto realizable es el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la operación menos los costos estimados para terminar su producción y los necesarios para llevar a cabo la venta. [Referencia:párrafos 28 a 33]
Valor razonable es el precio que se recibiría por vender un activo o que se pagaría por transferir un pasivo en una transacción ordenada entre participantes del mercado en la fecha de la medición. (Véase la NIIF 13 Medición del Valor Razonable).
E1
[IFRIC® Update, marzo de 2017, Decisión de Agenda, “Préstamos de materias primas cotizadas”
El Comité recibió una solicitud sobre cómo contabilizar una transacción de préstamo de una materia prima cotizada. Concretamente, la transacción es una en la que un banco toma prestado oro de un tercero (Contrato 1) y después presta ese oro a un tercero diferente en los mismos términos y por una comisión superior (Contrato 2). El banco realiza dos contratos considerando conjuntamente uno con otro, pero los contratos no están vinculados—es decir, el banco negocia los contratos de forma independiente uno de otro. En cada contrato, el prestatario obtiene la titularidad legal del oro al comienzo y tiene la obligación de devolver oro al final del contrato, oro de la misma calidad y en la misma cantidad que lo recibió. A cambio del préstamo del oro, cada prestatario paga una comisión al respectivo prestamista a lo largo del término del contrato, pero no hay flujos de efectivo al comienzo de éste.
Se preguntó al Comité si, por el término de los dos contratos, el banco que toma prestado y después presta el oro reconoce:
a. un activo que representa el oro (o el derecho a recibir oro); y
b. un pasivo que representa la obligación de entregar oro.
El Comité observó que la transacción concreta de la solicitud puede no quedar claramente incluida dentro del alcance de ninguna Norma NIIF. [El Comité observó, sin embargo, que se aplicarían Normas NIIF concretas a otras transacciones que involucren materias primas cotizadas (por ejemplo, la compra de materias primas cotizadas para uso en el proceso productivo de una entidad, o la venta de materias primas cotizadas a clientes).] En ausencia de una Norma que específicamente se aplique a una transacción, una entidad utilizará los párrafos 10 y 11 de la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores al desarrollar y aplicar una política contable a la transacción. Al hacerlo así, el párrafo 11 de la NIC 8 requiere que una entidad considere:
a. si existen requerimientos en las Normas NIIF que traten de cuestiones similares y relacionadas; y, si no;
b. la forma de contabilizar la transacción aplicando las definiciones, criterios de reconocimiento y conceptos de medición para los activos, pasivos, ingresos y gastos del Marco Conceptual.
El Comité destacó que, aplicando el párrafo 10 de la NIC 8 la política de contabilización desarrollada debe dar lugar a información que sea (i) relevante para las necesidades de toma de decisiones económicas de los usuarios de los estados financieros; y (ii) fiable—es decir, presente de forma fidedigna la situación financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de la entidad; refleje la esencia económica; y sea neutral, prudente y completa en todos los aspectos significativos. El Comité observó que, al considerar los requerimientos que tratan cuestiones similares y relacionadas, una entidad considerará todos los requerimientos que tratan de cuestiones similares y relacionadas, incluyendo los requerimientos de información a revelar correspondientes.
El Comité también observó que los requerimientos del párrafo 112(c) de la NIC 1 Presentación de Estados Financieros son relevantes si una entidad desarrolla una política contable aplicando los párrafos 10 y 11 de la NIC 8 para una transacción de préstamo de una materia prima cotizada tal como la descrita en la solicitud. Al aplicar estos requerimientos, una entidad considerará si es necesaria información a revelar adicional para proporcionar información relevante para la comprensión de la contabilización y riesgos asociados con estas transacciones de préstamo de materias primas cotizadas.
El Comité concluyó que no podría resolver la pregunta planteada de forma eficiente dentro de los límites de la Normas NIIF existentes. El amplio espectro de transacciones que involucran materias primas cotizadas significa que cualquier actividad de emisión de normas de alcance restringido sería de utilidad limitada y tendría un alto riesgo de consecuencias imprevistas. Por consiguiente, el Comité decidió no añadir esta cuestión a su agenda de emisión de normas.]
E2
[IFRIC® Update, junio de 2019, Decisión de Agenda, ‘Tenencia de Criptomonedas’
El Comité analizó la forma que se aplican las Normas NIIF a la tenencia de criptomonedas.
El Comité destacó que existe un rango de criptoactivos. A efectos de su análisis, el Comité consideró un subconjunto de criptoactivos con todas las características siguientes a las que esta decisión de agenda hace referencia como una “criptomoneda”:
a. Una moneda digital o virtual registrada en un mayor distribuido que utiliza criptografía para su seguridad.
b. No está emitida por una autoridad jurisdiccional u otra parte.
c. No da lugar a un contrato entre el tenedor y un tercero.
Naturaleza de una criptomoneda
El párrafo 8 de la NIC 38 Activos Intangibles define un activo intangible como “un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física”.
El párrafo 12 de la NIC 38 señala que un activo es identificable si es separable o surge de derechos legales o contractuales. Un activo es separable si “es susceptible de ser separado o escindido de la entidad y vendido, transferido, dado en explotación, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con el contrato, activo identificable o pasivo con los que guarde relación”.
El párrafo 16 de la NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera señala que “la característica esencial de una partida no monetaria es la ausencia de un derecho a recibir (o una obligación de entregar) una cantidad fija o determinable de unidades monetarias.
El Comité observó que la tenencia de criptomonedas cumple la definición de un activo intangible de la NIC 38 sobre la base de que (a) puede ser separado del tenedor y vendido o transferido de forma individual; y (b) no otorga al tenedor un derecho a recibir un número fijo o determinable de unidades monetarias.
¿Qué Norma NIIF se aplica a la tenencia de criptomonedas?
El Comité concluyó que la NIC 2 Inventarios “se aplica a las criptomonedas cuando se mantienen para la venta en el curso ordinario del negocio. Si la NIC 2 no es aplicable, una entidad aplicará la NIC 38 a la tenencia de criptomonedas. Para llegar a su conclusión, el Comité consideró los siguientes aspectos.
Activo intangible
La NIC 38 se aplica a la contabilización de todos los activos intangibles excepto a:
a. los que estén dentro del alcance de otra Norma;
b. los activos financieros definidos en la NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación;
c. el reconocimiento y medición de activos para exploración y evaluación; y
d. los desembolsos relacionados con el desarrollo y extracción de minerales, petróleo, gas natural y recursos no renovables similares.
Por consiguiente, el Comité consideró si la tenencia de una criptomoneda cumple la definición de un activo financiero de la NIC 32 o está dentro de otra Norma.
Activo financiero
El párrafo 11 de la NIC 32 define un activo financiero. En resumen, un activo financiero es cualquier activo que es: (a) efectivo; (b) un instrumento de patrimonio de otra entidad; (c) un derecho contractual a recibir efectivo u otro activo financiero de otra entidad; (d) un derecho contractual a intercambiar activos financieros o pasivos financieros con otra entidad bajo condiciones concretas; o (e) un contrato concreto que será o podrá ser liquidado utilizando instrumentos de patrimonio propio de la entidad.
El Comité concluyó que la tenencia de criptomonedas no es un activo financiero. Esto es porque una criptomoneda no es efectivo (véase más adelante). Ni es un instrumento de patrimonio de otra entidad. No otorga un derecho contractual al tenedor y no es un contrato que se liquidará o podrá liquidarse en instrumentos de patrimonio propio del tenedor.
Efectivo
El párrafo GA3 de la NIC 32 señala que “la moneda (efectivo) es un activo financiero porque representa un medio de pago y, por ello, es la base sobre la que se miden y reconocen todas las transacciones en los estados financieros. Un depósito de efectivo en un banco o entidad financiera similar es un activo financiero porque representa, para el depositante, un derecho contractual para obtener efectivo de la entidad o para girar un cheque u otro instrumento similar contra el saldo del mismo, a favor de un acreedor, en pago de un pasivo financiero”.
El Comité observó que la descripción de efectivo del párrafo GA3 de la NIC 32 supone que se espera que el efectivo se use como un medio de intercambio (es decir, usado en el intercambio de bienes o servicios) y como la unidad monetaria para fijar el precio de bienes o servicios en tal medida que sería la base sobre la que se miden y reconocen todas las transacciones en los estados financieros.
Algunas criptomonedas pueden usarse en el intercambio de bienes o servicios concretos. Sin embargo, el Comité destacó que no conoce ninguna criptomoneda que se use como un medio de intercambio y como unidad monetaria para fijar el precio de bienes o servicios en tal medida que sea la base sobre la que se miden y reconocen todas las transacciones en los estados financieros. Por consiguiente, el Comité concluyó que la tenencia de criptomonedas no es efectivo porque las criptomonedas no tienen actualmente las características del efectivo.
Inventarios
La NIC 2 se aplica a los inventarios de activos intangibles. El párrafo 6 de esa Norma define inventarios como activos:
a. poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación;
b. en proceso de producción con vistas a esa venta; o
c. en forma de materiales o suministros que serán consumidos en el proceso de producción o en la prestación de servicios.
El Comité observó que una entidad puede mantener criptomonedas para la venta en el curso ordinario del negocio. En esa circunstancia, la tenencia de criptomonedas es inventario para la entidad y, en consecuencia, se aplicará la NIC 2 a esa tenencia.
El Comité también observó que una entidad puede actuar como intermediaria que comercia con criptomonedas. En esa circunstancia, la entidad considerará los requerimientos del párrafo 3(b) de la NIC 2 para los intermediarios que comercian con materias primas cotizadas que miden sus inventarios a valor razonable menos costos de venta. El párrafo 5 de la NIC 2 señala que los intermediarios son aquellos que compran o venden materias primas cotizadas por cuenta propia, o bien por cuenta de terceros. Los inventarios a que se ha hecho referencia en el apartado (b) del párrafo 3 se adquieren, principalmente, con el propósito de venderlos en un futuro próximo, y generar ganancias procedentes de las fluctuaciones en el precio, o de un margen de comercialización.
Información a revelar
Además de la información a revelar distinta de la requerida por las Normas NIIF, se requiere que una entidad revele cualquier información adicional que sea relevante para la comprensión de sus estados financieros (párrafo 112 de la NIC 1 Presentación de Estados Financieros). En concreto, el Comité destacó los requerimientos siguientes de información a revelar en el contexto de las tenencias de criptomonedas:
a. Una entidad proporcionará la información a revelar requerida por (i) los párrafos 36 a 39 de la NIC 2 para criptomonedas mantenidas para la venta en el curso ordinario del negocio; y (ii) por los párrafos 118 a 128 de la NIC 38 para las tenencias de criptomonedas a las que se aplica la NIC 38.
b. Si una entidad mide las tenencias de criptomonedas a valor razonable, los párrafos 91 a 99 de la NIIF 13 Mediciones del Valor Razonable especifican los requerimientos de información a revelar aplicables.
c. Al aplicar el párrafo 122 de la NIC 1, una entidad revelará los juicios que su gerencia ha realizado con respecto a su contabilización de las tenencias de criptomonedas si forman parte de los juicios que tuvieron el efecto más significativo sobre los importes reconocidos en los estados financieros.
d. El párrafo 21 de la NIC 10 Hechos Ocurridos después del Periodo sobre el que se Informa requiere que una entidad revele los detalles de los sucesos materiales o que tienen importancia relativa que no requieren ajuste, incluyendo información sobre la naturaleza del suceso y una estimación de su efecto financiero (o una declaración de que esta estimación no puede realizarse). Por ejemplo, una entidad que mantiene criptomonedas consideraría si los cambios en el valor razonable de dichas tenencias de criptomonedas después del periodo sobre el que se informa son de tal trascendencia que no revelar esa información podría influir en las decisiones económicas que realizan los usuarios de los estados financieros basadas en éstos.]
E3
[IFRIC® Update, noviembre de 2014, Decisión de Agenda, “NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo y NIC 2 Inventarios—Contabilización de los inventarios básicos”
El Comité de Interpretaciones recibió una solicitud de aclarar la contabilización de los “inventarios básicos”. Quien envió la solicitud definió inventarios básicos como un importe mínimo de material que:
(a) es necesario para permitir que una instalación de producción comience a operar y para mantener la producción posterior;
(b) no pueden separarse físicamente de otros inventarios; y
(c) pueden eliminarse solo cuando la instalación de producción se retira del servicio finalmente o con un costo financiero considerable.
La cuestión es si los inventarios básicos deben contabilizarse según la NIC 16 o la NIC 2.
El Comité de Interpretaciones analizó la cuestión en su reunión de marzo de 2014 y provisionalmente decidió desarrollar una Interpretación. El Comité de Interpretaciones adicionalmente se dirigió al personal técnico para definir el alcance de lo que se considera que son inventarios básicos y analizar la aplicabilidad del concepto a un rango de sectores industriales.
En su reunión de julio de 2014 el Comité de Interpretaciones analizó la información recibida de consultas informales con los miembros del IASB, el alcance propuesto de los inventarios básicos y el análisis del personal técnico de la aplicabilidad de la cuestión a un rango de sectores industriales.
El Comité de Interpretaciones observó que, lo que podrían constituir los inventarios básicos y cómo se contabilizan, puede variar entre sectores industriales. El Comité de Interpretaciones destacó que pudiera ser necesario un juicio profesional significativo para determinar la contabilización apropiada. Por ello, podría, ser necesario revelar información sobre estos juicios de acuerdo con el párrafo 122 de la NIC 1 Presentación de Estados Financieros.
El Comité de Interpretaciones destacó que no tenía evidencia clara de que las diferencias en la contabilización fueran causadas por diferencias en la forma en que estaban siendo aplicadas las NIC 2 y NIC 16. En ausencia de esta evidencia, el Comité de Interpretaciones decidió eliminar este elemento de su agenda.]
Análisis
Análisis
7
El valor neto realizable hace referencia al importe neto que la entidad espera obtener por la venta de los inventarios en el curso normal de la operación. El valor razonable refleja el precio al que tendría lugar una transacción ordenada para vender el mismo inventario en el mercado principal (o más ventajoso) [Referencia:párrafo 16, NIIF 13] para ese inventario, entre participantes de mercado [Referencia:Apéndice A, NIIF 13] en la fecha de la medición [Referencia:párrafo B35(f), NIIF 13]. El primero es un valor específico para la entidad, mientras que el último no. El valor neto realizable de los inventarios puede no ser igual al valor razonable menos los costos de venta.
Análisis
Análisis
8
Entre los inventarios también se incluyen los bienes comprados y almacenados para su reventa, entre los que se encuentran, por ejemplo, las mercaderías adquiridas por un minorista para su reventa a sus clientes, y también los terrenos u otras propiedades de inversión que se tienen para ser vendidos a terceros. También son inventarios los productos terminados o en curso de fabricación mantenidos por la entidad, así como los materiales y suministros para ser usados en el proceso productivo. Los costos incurridos para cumplir un contrato con un cliente que no dan lugar a inventarios (o activos dentro del alcance de otra Norma) se contabilizarán de acuerdo con la NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes.
Análisis
Análisis