Alcance
2
- [eliminado]
- los instrumentos financieros (véanse las NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación y NIIF 9 Instrumentos Financieros); y
- los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola y productos agrícolas en el punto de cosecha o recolección [Referencia:párrafo 13, NIC 41] (véase la NIC 41 Agricultura).
Análisis
En la redacción de este párrafo la norma identifica los tipos de inventarios que quedan totalmente fuera de su alcance, es decir, no aplican los 4 pasos fundamentales que versan sobre criterios para el reconocimiento, bases de medición, forma de presentación y requisitos de revelación contenidos en la NIC 2. Las dos exclusiones precisas son:
Instrumentos financieros, y
Los activos biológicos y productos agrícolas, en el punto de cosecha o recolección
Una entidad que posea instrumentos financieros de rentas fijas, variables o de cualquier otra índole, con la intencionalidad de comercializarlos de alguna forma, no debe aplicar la NIC 2. Las normas aplicables a este tipo de elemento dentro de la estructura de los activos son la NIC 32 y NIIF 9, en donde de forma conjunta se plantean los 4 pasos fundamentales para el tratamiento contable de los instrumentos financieros.
Un instrumento financiero posee condiciones específicas vinculadas a acuerdos contractuales, incidencias de factores internos y externos tales como variables de mercado, riesgo propio de la entidad, entre otros, que lo distinguen de cualquier otro tipo de bien calificado como inventario que posea la entidad. Lo anterior conlleva a que el tratamiento contable de los instrumentos financieros sea distinto al planteado por la NIC 2.
En cuanto a los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola y productos agrícolas, se excluyen de la aplicación de los requerimientos de la NIC 2 hasta el momento de su cosecha o recolección, punto en donde se separa el producto agrícola del activo biológico del que proviene, o cuando culminan los procesos vitales de un activo biológico.
En el momento de la cosecha o recolección, los productos agrícolas cosechados o recolectados de sus activos biológicos se miden a su valor razonable menos los costos estimados de venta (valor neto realizable). Este valor será el costo del inventario para iniciar el tratamiento contable conforme a la NIC 2, tomando en cuenta además lo indicado por el párrafo 3 que se comenta a continuación.
De manera gráfica planteamos lo indicado anteriormente, tanto para la identificación de los inventarios que se encuentran fuera del alcance de la NIC 2, así como el momento en el cual se aplica la NIC 2 a los productos agrícolas cosechados o recolectados de sus activos biológicos.
3
Esta Norma no es de aplicación en la medición de los inventarios mantenidos por:
- Productores de productos agrícolas y forestales, de productos agrícolas tras la cosecha o recolección, de minerales y de productos minerales, siempre que sean medidos por su valor neto realizable, de acuerdo con prácticas bien consolidadas en esos sectores industriales. En el caso de que esos inventarios se midan al valor neto realizable, los cambios en este valor se reconocerán en el resultado del periodo en que se produzcan dichos cambios.
- Intermediarios que comercian con materias primas cotizadas, siempre que midan sus inventarios al valor razonable menos costos de venta. En el caso de que esos inventarios se lleven al valor razonable menos costos de venta, los cambios en el importe del valor razonable menos costos de venta se reconocerán en el resultado del periodo en que se produzcan dichos cambios.
Análisis
El principio de medición del inventario, es el costo o valor neto realizable, el menor. Esto significa que si el importe contable del inventario, al momento de presentación de la información financiera, excede a su valor neto realizable, éste último sustituirá al importe contable reflejado en los estados financieros.
Aunque el tipo de inventario al que hace referencia el literal b del párrafo 2, se incluyen para el tratamiento contable conforme a la NIC 2, es importante resaltar que pueden ser excluidos de los requisitos de medición de esta norma. En otras palabras, todos los requisitos de la NIC 2 serían aplicables, exceptuando los relacionados con la medición. Igual ocurre en los casos de extracción de minerales, de tenencia de inventario de productos minerales y de materias primas cotizadas comercializadas por intermediarios.
La inaplicabilidad de la base de medición prevista por la NIC 2, se justifica siempre que el inventario pueda medirse únicamente al valor neto realizable. Para ello, las condiciones de realización del inventario vinculadas a mercados activos con pocos riesgos para la venta, son necesarias para la razonable aplicación de esta exclusión de medición.
4
Los inventarios a que se ha hecho referencia en el párrafo 3(a) se miden por su valor neto realizable en ciertas fases de la producción. Ello ocurre, por ejemplo, cuando se han recogido las cosechas agrícolas o se han extraído los minerales, siempre que su venta esté asegurada por un contrato a plazo sea cual fuere su tipo o garantizada por el gobierno, o bien cuando existe un mercado activo y el riesgo de fracasar en la venta sea mínimo. Esos inventarios se excluyen únicamente de los requerimientos de medición establecidos en esta Norma.
Análisis
La exclusión anterior ocurre para ciertos productos agrícolas en donde la entidad los ubica en un mercado activo para el mismo, sin riesgo o con riesgo mínimo que impida su venta, garantizada en contratos a plazo o por compra directa del gobierno. En estos casos, el valor neto realizable, es la medición apropiada para el producto agrícola.
Análisis
5
Los intermediarios que comercian son aquellos que compran o venden materias primas cotizadas por cuenta propia, o bien por cuenta de terceros. Los inventarios a que se ha hecho referencia en el apartado (b) del párrafo 3 se adquieren, principalmente, con el propósito de venderlos en un futuro próximo, y generar ganancias procedentes de las fluctuaciones en el precio, o un margen de comercialización. Cuando esos inventarios se contabilicen por su valor razonable menos los costos de venta, quedarán excluidos únicamente de los requerimientos de medición establecidos en esta Norma.
Análisis
Las materias primas cotizadas o commodities, son recursos naturales que se someten a un proceso con el objetivo de obtener a futuro un beneficio mediante la venta de los mismos. Cuando la materias primas se cotizan, se negocian mediante títulos valores que se intercambian en mercados de forma similar a otros títulos, tales como acciones que cotizan en una bolsa de valores, en donde la materia prima es el subyacente del título valor. Las materias primas cotizadas se clasifican en dos grupos, de acuerdo a sus características más comunes, los cuales son:
1- Materias Primas Agrícolas
Son aquellas que necesitan un proceso agrícola, generalmente identificado en tres fases: 1- Capacidad de Cambio, 2- Gestión del Cambio y, 3- Medición del Cambio. Por condiciones naturales propias al tratarse de bienes perecederos, son susceptibles al deterioro, por tanto sus condiciones son variables en el corto plazo y sus precios pueden fluctuar de forma inesperada.
Algunos ejemplos de este tipo de materia prima son el arroz, maíz, azúcar, café, cacao, trigo, avena, cebada, soja, algodón, los distintos tipos de ganado y sus derivados; todos los anteriores productos entre otros que pueden ser considerados como materias primas agrícolas.
2- Materias Primas Mineras
Aquellas que se extraen directamente del suelo o se obtienen de otros recursos minerales mediante procesos de transformación. Este tipo de materias primas son integradas a procesos industriales y son atractivas para inversores, en donde se destaca el comercio de las mismas mediante contratos derivados de cobertura de precios futuros.
Algunos ejemplos de este tipo de materia prima son el oro, la plata, el aluminio, el cobre, el petróleo, el gas natural, entre otros.
Un intermediario que comercia con materias primas cotizadas las adquiere con el propósito de venta futura, esperando una plusvalía por las fluctuaciones en el precio de mercado o simplemente en los márgenes de ganancias por su comercialización. En este sentido, la medición fiable de este tipo de bienes está más vinculada al valor del mercado que al costo, siempre que dicho mercado esté activo. La medición exclusiva por el valor neto realizable del inventario asociado a este tipo de bienes, es una excepción específica. El resto de los requisitos de la NIC 2 son aplicables para el tratamiento contable del inventario de materias primas cotizadas que posea el intermediario que comercializa con las mismas.